La norma antielusiva general y el sentido económico de las operaciones

Por Gonzalo Escalante A., asociado senior de Zegarra Aguilar & Delgado Zegarra-Ballón Abogados

El 13 de setiembre de 2018 se publicó el Decreto Legislativo 1422, que regula la aplicación de los párrafos segundo al quinto de la Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario (Norma antielusiva general), aprobada mediante Decreto Legislativo 1121, y que estuvo suspendida desde julio del año 2014.

Con su publicación, se reguló la forma en la cual la Administración Tributaria desarrollará sus labores de fiscalización cuando identifique un acto susceptible de ser recalificado como elusivo según los alcances de la Norma XVI. Asimismo, se estableció que la Administración Tributaria se encontrará facultada para revisar los actos producidos desde el 19 de julio de 2012, que es la fecha original de entrada en vigencia de la Norma XVI.

La Norma XVI resulta aplicable cuando se evite total o parcialmente el hecho imponible, se reduzca la base imponible o la deuda tributaria, así como si se obtienen saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias o créditos por tributos mediante actos que concurrentemente cumplan los test de idoneidad o propiedad y de relevancia jurídico-económica, los cuales cuentan con el siguiente detalle:

a) Test de idoneidad o propiedad: Que individualmente o de forma conjunta los actos sean artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.

b) Test de relevancia jurídico-económica: Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos, distintos del ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales o propios.

De identificarse actos que superen ambos test, la Administración Tributaria se encontrará facultada a efectuar la recalificación de los mismos, aplicando las cargas impositivas que resulten adecuadas conforme a la naturaleza de las operaciones desarrolladas. Se consideran fuera del ámbito de aplicación de la Norma XVI aquellas operaciones desarrolladas en ejercicio de la economía de opción, entendida como la acción de elegir y llevar a cabo actos que son tributariamente menos onerosos que otros disponibles en el ordenamiento y respecto a los cuales no se configuran las circunstancias contenidas en los test antes descritos.

Debemos tener en consideración que, si bien los contribuyentes se encuentran facultados a desarrollar operaciones con contenido económico, estas no podrán implicar la indebida utilización de instituciones o figuras legales que resulten impropias y cuyo objetivo ulterior no sea otro que la reducción de la carga impositiva.

Ahora bien, con el Decreto Supremo 145-2019-EF, publicado el 6 de mayo de 2019, se aprueban los parámetros de fondo y forma para la aplicación de la Norma XVI. Este Decreto Supremo recoge en su artículo 6 una lista enunciativa de situaciones ante cuya detección la Administración Tributaria podrá aplicar la Norma XVI. Dentro de esta lista, nos remitimos a lo dispuesto en el inciso a), donde se consignan “actos, situaciones o relaciones económicas en los que no exista correspondencia entre los beneficios y los riesgos asociados; o tengan baja o escasa rentabilidad o no se ajusten al valor de mercado o que carezcan de racionalidad económica”.

Consideramos que el riesgo está en que el texto de la citada norma podría derivar en la indiscriminada recalificación de las operaciones que, a juicio de la Administración Tributaria, carezcan de sentido económico alguno por el hecho de no generar un beneficio económico sustancial o tener como resultado una pérdida. Resulta, pues, necesario que, antes de considerar a un acto como susceptible de recalificación, se analicen las circunstancias y condiciones que motivaron al contribuyente fiscalizado a llevar a cabo una determinada operación que, pese a haber tenido un resultado económico negativo, pueda resultar propia o normal para poder alcanzar un determinado resultado y tenga, a su vez, un fin comercial o business purpose como sustento para su realización.

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